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      【研發費加計扣除】研發費用加計扣除政策執行指引( 2.0 版)

      發布時間:2023-7-7 22:36:28   來源:山西高企認定    瀏覽次數:1797

        研發費用加計扣除政策執行指引( 2.0 版)

       國家稅務總局所得稅司  科技部政策法規與創新體系建設司

      修 訂 說 明

       

      2018 年,稅務總局所得稅司在科技部政策法規與創新體系建 設司的大力支持下,首次發布《研發費用加計扣除政策執行指引 ( 1.0 版) 》,從政策概述、主要內容、核算要求、備案和申報管 理等方面對研發費用加計扣除政策進行了全面解讀,在指導基層 稅務人員理解把握政策,幫助企業及時、充分、準確享受政策紅 利方面發揮了積極作用。

      為全面貫徹習近平新時代中國特色社會主義思想主題教育要

      求,更好地落實稅收優惠政策,稅務總局所得稅司聯合科技部政 策法規與創新體系建設司對現行研發費用加計扣除相關政策進行 梳理、提煉、整合,編寫了《研發費用加計扣除政策執行指引( 2.0 ) 》,力求全方位、多維度、深層次、更精煉地展示政策要義。

      需要說明的是,《研發費用加計扣除政策執行指引 ( 2.0 版) 僅旨在方便讀者查找和充分理解現行研發費用加計扣除政策,不 是稅收執法或申請享受政策的依據。政策執行請以正式文件為準。


       目 

      一、  研發費用加計扣除政策概述 1

      (一) 政策要點 1

      (二) 政策沿革 2

      (三) 研發費用加計扣除與據實扣除的概念 4

      、  研發活動界定 5

      () 研發活動的概念與類型 5

      (二) 研發活動判斷的基本要點 6

      () 不適用加計扣除政策的活動 7

      () 研發活動判斷的邊界與說明 8

      三、  研發項目管理 11

      (一) 研發項目的組織形式 11

      (二) 研發項目的流程管理 12

      、  研發費用加計扣除政策的主要內容 14

      (一) 政策適用范圍 14

      () 研發費用加計扣除歸集口徑 15

      () 沖減研發費用的特殊情況 22

      (四) 其他事項 23

      五、  加計扣除研發費用核算要求 25

      () 享受研發費用加計扣除政策的會計核算要求 25

      () 研發支出輔助賬的樣式 25

      () 研發支出輔助賬核算流程 26

      () 研發費用的費用化或資本化處理方面的規定 27

      () 共用的人員及儀器、設備、無形資產核算要求 29

      () 研發費用的核算須做好部門間協調配合 29

      () 企業集團集中開發的研發費用分攤需要關注關聯申報 29

      () 合作研發項目核算要求 30

      六、  研發費用加計扣除申報和后續管理 30

      () 享受研發費用加計扣除政策的辦理方式 30

      (二) 享受研發費用加計扣除政策的時點 31

      () 享受研發費用加計扣除政策的留存備查資料 32

      () 稅務機關后續管理 33

      (五) 其他注意事項 34


       

       一、  研發費用加計扣除政策概述

        (一) 政策要點

      1.  企業開展研發活動中實際發生的研發費用,未形成無形資產計入當 期損益的,在按規定據實扣除的基礎上,再按照實際發生額的 100%在稅 加計扣除;形成無形資產的,按照無形資產成本的 200%在稅前攤銷。無形 資產攤銷年限不得低于 10 年。作為投資或者受讓的無形資產,有關法律規 定或者合同約定了使用年限的,可以按照法律規定或者合同約定的使用年 限分期攤銷。

      2.  委托、合作、集中研發費用的加計扣除:

      ( 1 ) 企業委托境內的外部機構或個人進行研發活動發生的費用,按 費用實際發生額的 80%計入委托方研發費用并按規定計算加計扣除;委托 境外(不包括境外個人)進行研發活動所發生的費用,按照費用實際發生額的 80%計入委托方的委托境外研發費用。委托境外研發費用不超過境內符合條 件的研發費用三分之二的部分,可按規定在企業所得稅前加計扣除。

      (2) 企業共同合作開發的項目,由合作各方就自身實際承擔的研發費 用分別計算加計扣除。

      ( 3 ) 企業集團根據生產經營和科技開發的實際情況,對技術要求高、 投資數額大,需要集中研發的項目,其實際發生的研發費用,可以按照權 利和義務相一致、費用支出和收益分享相配比的原則,合理確定研發費用 的分攤方法,在受益成員企業間進行分攤, 由相關成員企業分別計算加計 扣除。

      3.  企業為獲得創新性、創意性、突破性的產品進行創意設計活動而發 生的相關費用,可以按照規定進行加計扣除。

      4.  企業可在當年 7 月份預繳、10 月份預繳以及企業所得稅年度匯算清 繳時申報享受研發費用加計扣除政策。

       

      () 政策沿革

      現行企業所得稅法和實施條例明確研發費用可享受加計扣除。近年來, 國家多次優化完善研發費用加計扣除政策,加大政策優惠力度,具體政策 沿革見表 1。

      表 1:研發費用加計扣除政策沿革

       

      要內容

      2008 年開始實施

      《中華人民共和國企業所得

      》及其實施條例

      以法律形式確認研發費用加計扣

      除政策。

       

       

      2008 12

      國家稅務總局關于印發<企業  究開發費用稅前扣除管理辦法  (試行)>的通知》(國稅發〔2008 116 )

       

      對研發費用加計扣除政策作出系 、詳細規定。

       

       

       

       

       

      2015 11

       

      財政部 國家稅務總局 科技部 關于完善研究開發費用稅前加計 扣除政策的通知》 (財稅〔2015 119 )

      放寬了享受優惠的企業研發活 發費用的范圍,大幅減少了研 發費用加計扣除口徑與高新技術 企業認定研發費用歸集口徑的差 。

      《國家稅務總局關于企業研究 發費用稅前加計扣除政策有關問

      題的公告》  (2015 年第 97 )

       

      細化研發費用加計扣除政策口 及管理要求,提高政策可操作性。

       

       

       

       

       

       

      2017 5

      財政部 稅務總局 科技部關于 高科技型中小企業研究開發費 前加計扣除比例的通知》(財 201734 )

       

      科技型中小企業享受研發費用 加計扣除比例由 50%提高到 75%。

      《國家稅務總局關于提高科技 小企業研究開發費用稅前加計 扣除比例有關問題的公告》(2017 年第 18 )

       

      一步明確科技型中小企業研發 加計扣除政策執行口徑,保證 惠政策的貫徹實施。

      2017 11

      《國家稅務總局關于研發費用

      進一步完善和明確了部分研發

        

       

      要內容

       

      前加計扣除歸集范圍有關問題的

       (2017 年第 40 )

      范圍和歸集口徑。

       

       

      2018 6

      財政部 稅務總局 科技部關于 業委托境外研究開發費用稅前 計扣除有關政策問題的通知》

      (財稅〔201864 )

       

       

      許委托境外研發費用加計扣除。

       

       

      2018 9

      財政部 稅務總局 科技部關于 高研究開發費用稅前加計扣除 比例的通知》  (財稅〔201899

      )

       

      全部研發費用加計扣除比例由 50%提高到 75%。

       

      2021 3

      財政部 稅務總局關于進一步 善研發費用稅前加計扣除政策

      告》  (2021 年第 13 )

       

      制造業企業的研發費用加計扣 除比例由 75%提高至 100%。

       

       

       

      2021 9

       

      《國家稅務總局關于進一步落 發費用加計扣除政策有關問題 告》  (2021 年第 28 )

       2021 10 月份預繳申報時,允 許企業自主選擇享受前三季度 用加計扣除,優化研發費用輔 賬樣式,調整 其他相關費用 額的計算方法。

       

       

      2022 3

      財政部 稅務總局 科技部關于 一步提高科技型中小企業研發 用稅前加計扣除比例的公告》  (2022 年第 16 )

       

      科技型中小企業的研發費用加 計扣除比例由 75%提高至 100%。

       

       

      2022 5

      《國家稅務總局關于企業預繳 享受研發費用加計扣除優惠政 策有關事項的公告》  (2022 年第

      10 )

       

      企業 10 月份預繳申報享受研發 用加計扣除政策的舉措予以長 期化、制度化。

       

       

      2022 9

       

      財政部 稅務總局 科技部關于 大支持科技創新稅前扣除力度 告》  (2022 年第 28 )

      現行適用研發費用稅前加計扣 比例 75%的企業,在 2022 10  1 日至 2022 12 31 日期間,

      研發費用稅前加計扣除比例提

       

       

      要內容

       

       

       100%。

       

       

      2023 3

       

      財政部 稅務總局關于進一步 善研發費用稅前加計扣除政策 的公告》  (2023 年第 7 )

      符合條件行業企業研發費用稅 前加 比例由 75% 高至 100%的政策,作為制度性安排長 實施。

       

       

      2023 6

      國家稅務總局 財政部關于優 預繳申報享受研發費用加計扣 除政策有關事項的公告》  (2023

      11 )

       

      增一個享受時點,7 月份預繳 報時企業可就當年上半年發生 研發費用享受加計扣除政策。

       

      (三) 研發費用加計扣除與據實扣除的概念

      1.加計扣除是企業所得稅的一種稅基式優惠方式,一般是指按照稅法規 定在實際扣除額的基礎上,再加成一定比例,作為計算應納稅所得額時的 扣除額。對企業的研發費用實施加計扣除,則稱之為研發費用加計扣除。

      2.“研發費用加計扣除”與“研發費用據實扣除”既有相同點又有不同 點。

      其相同點主要體現在以下方面:

      ( 1 ) 研發活動特征相同。兩者都是企業為獲得科學與技術 (不包括 文、社會科學) 新知識,創造性運用科學技術新知識,或實質性改進技術、 工藝、產品 (服務) 而持續進行的具有明確目標的研究開發活動。

      (2) 研發費用處理方式相同。企業實際發生的研發支出費用化與資本 化處理的原則,按照財務會計制度規定執行。

      ( 3 ) 不允許稅前扣除費用范圍相同。法律、行政法規和國務院財稅 管部門規定不允許企業所得稅前扣除的費用和支出項目,同樣不允許加計 扣除。

      (4) 核算要求基本相同。企業未設立專門的研發機構或企業研發機構 同時承擔生產經營任務的,應對研發費用和生產經營費用分開進行核算,準確、合理地計算研發費用。

      其不同點主要體現在以下方面:

      ( 1 ) 適用對象不同。研發費用加計扣除僅適用于財務核算健全并能準 確歸集核算研發費用的居民企業,而研發費用據實扣除適用于能夠準確核 算研發費用的所有企業。

      (2) 行業限制不同。享受研發費用加計扣除的企業有負面清單行業的 限制,而據實扣除則沒有負面清單行業的限制。

      ( 3 ) 研發費用范圍不同。加計扣除的研發費用范圍限于財稅〔2015〕 119 號等文件列舉的6 項費用及明細項,而據實扣除的研發費用范圍按照稅 收及財務會計制度的規定確定。

       二、  研發活動界定

        (一) 研發活動的概念與類型


      企業申請享受研發費用加計扣除政策,首先需要明確其研發項目是否 為研發活動。根據財稅〔2015〕119 號的規定,研發活動是指企業為獲得科 學與技術新知識,創造性運用科學技術新知識,或實質性改進技術、產品 (服務) 、工藝而持續進行的具有明確目標的系統性活動。

      定義主要參照《弗拉斯卡蒂 ( Frascati) 手冊》《企業會計準則第 6 號—無形資產》《企業會計制度》對研發活動的界定。研發活動可分為基 礎研究、應用研究、試驗發展 3 種類型 (見表 2 ) 。


        表 2  研發活動類型及形式



        

       

      發活動

       

       

      研發活動

      要目的

      具體形式

         

       

      礎研究不預設某一特定的 用或使用目的,主要是為 得關于現象和可觀察事實 基本原理的新知識,可針 已知或具有前沿性的科學 題,或者針對人們普遍感 興趣某些廣泛領域, 以未 來廣泛應用為目標。

      為兩種類型:一是自由探索 基礎研究, 即為了增進知 ,不追求經濟或社會效益, 也不積極謀求將其應用于實 際問題或把成果轉移到負責 用的部門; 二是目標導向  (定向) 基礎研究,旨在獲取 方面知識、期望為探索解決 當前已知或未來可能發現的

      題奠定基礎。

       

       

       

       

       

       

      術或人文學方 面的研究。

         

       

      要針對某一特定的實際應  目的或目標,為獲取新知 或尋找已有知識的實際應 途徑而開展的創造性研 究。

       

      包括辨別基礎研究成果的可 用性,或者研究出一套使企 能夠完成預先設定的發展 標的新方案等。

      某項科研成果 直接應用,對 現存產品、服務、 術、材料或工 流程進行的重

      或簡單改變。

         

      要是利用從科學研究和實 經驗中獲得的現有知識, 生產新材料、新產品、新 設備,建立新工藝、新系統, 對已產生和已建立的上述 項進行實質性改進,而進 行的開發、試制、小試、中

      等試驗性、系統性工作。

       

       

       

      原型樣機設計、制造、測試, 計新工藝所需要的專用設 和架構,對新產品和新工藝 的構思、開發和樣品制造等。

       

      場調查、質量 控制、測試分析、 修維護、常規 試、為生產工    、試生產等。

       

      () 研發活動判斷的基本要點

      根據研發活動的判斷要點 (見表 3 ) ,企業可自行判斷其項目是否為研 發活動。

        

      表 3  研發活動判斷要點及內涵

       

       

       

       

       

      1

       

       

       

       

      明確創新目標

      發活動一般具有明確的創新目標,如獲得新知識、新技術、 新工藝、新材料、新產品、新標準等。

      可通過以下問題予以明確。例如,該活動是否要探索以前 發現的現象、結構或關系?是否在一定范圍要突破現有的 術瓶頸?研發成果是否不可預期?如果回答為“是”,則

      明該活動具有明確的創新目標。

       

       

      2

       

      系統組織形式

      發活動以項目、課題等方式組織進行,圍繞具體目標,有 為確定的人、財、物等支持,經過立項、實施、結題的組 織過程,因此是有邊界的和可度量的。

       

      3

       

      發結果不確定

      研發活動的結果是不能完全事先預期的,必須經過反復不 驗、測試,具有較大的不確定性,存在失敗的可能。

       

      (三) 不適用加計扣除政策的活動

      為提高政策的精準性、可操作性,財稅〔2015〕119 號文明確以下活動 不適用加計扣除政策:

      1.企業產品 (服務) 的常規性升級;

      2.對某項科研成果的直接應用,如直接采用公開的新工藝、材料、 置、產品、服務或知識等;

      3.企業在商品化后為顧客提供的技術支持活動;

      4.對現存產品、服務、技術、材料或工藝流程進行的重復或簡單改變;

      5.市場調查研究、效率調查或管理研究;

      6.作為工業 (服務) 流程環節或常規的質量控制、測試分析、維修維 護;

      7.社會科學、藝術或人文學方面的研究。

      中,1 至 6 類活動雖與研發活動有密切關系,但都不屬于研發活動。

       (四) 研發活動判斷的邊界與說明


      在某些情況下,研發活動與生產活動、科技活動等較難區分,有時甚 至同時進行。根據財稅〔2015〕119 號和《弗拉斯卡蒂 ( Frascati ) 手冊》 對研發活動的界定,下面進一步說明研發活動的邊界。

      1.研發活動與其他產業活動之間的邊界說明 (見表 4 )

        表 4  研發活動 (R&D) 與其他產業活動之間的邊界說明

        

      項目

      處理方式

      原型

      計入 R&D

      原型的計、制造和測試都屬于研發活動;但 為了進行批量生產而試生產的首批產品不是

      原型,其制造不屬于研發活

      小試

      計入 R&D

      為了驗新產品、新工藝等能否正常運行的研 活動

      中試

      計入 R&D

      為了驗新產品、新工藝等在大規模投產前能

      正常運行的研發活動

      試工廠 (中試設施)

      區別對待

      主要目是研發活動,其建造與運行則屬于研 發活動,包括為了對假設進行評估、編寫新 品方案、確定新成品規則、設計新工藝所需 的專用設備和建筑物、編制工藝操作說明書 手冊等搜集數據,或者獲得經驗;否則,不

      研發活動

      工業設

      區別對待

      為研發動開展的設計屬于研發活動,如設計 程序、制定技術規格、開發其他用途等;為

      進行的設計不屬于研發活動

      業工程和工裝準備

      區別對待

      “反”研發及與創新過程中的工裝準備和工 程屬于研發活動;為產品流程而進行的工作 于研發活動

      軟件開

      區別對待

      在不以軟件為最終產品的情況下,如果軟件

        


      項目

      處理方式

       

       

      發是研項目整體組成的一部分,屬于研發活

      ;否則,需要進一步判斷

      試生

      區別對待

      為新產、新工藝全面測試及隨后進一步的設 和工程化進行的試生產屬于研發活動;否 則,不屬于研發活

      售后服務和故障排

      不屬于R&D

      反饋”研發除外

      利與許可證工作

      不屬于R&D

      研發項目直接相關的專利工作除外

      常規測試

      不屬于R&D

      使 R&D 人員進行的常規測試也不屬于研

      活動

      數據收集

      區別對待

      為研發項目必不可少組成部分的數據收集 于研發活動;否則,不屬于研發活動

      共檢驗控制、標準與

      規章的執

      不屬于R&D

       

       

      注:  “反饋”研發是指一項新產品或者新工藝轉到生產部門后,仍然存在需要解決的技術問題,其中一些可能需要進一步開展的研發活動。

       2.研發活動與其他科技活動之間的邊界說明

       科技活動的范圍更廣,包括研究開發、科技服務、科技成果轉化等與 科學技術相關的各類活動總稱。

      很多科技活動單獨看其本身并不是研發活動,但如果主要是為了實現 研發需求,則可視為研發活動。例如,科技信息服務、通用信息收集和編 制、測試與規范化、質量控制、可行性研究等;否則,不是研發活動。

      以下科技服務活動不屬于研發活動: ①以常規手段或者為生產經營目 的進行一般加工、定作、修理、修繕、廣告、印刷、測繪、標準化測試, 建設工程的勘察、設計、安裝、施工、監理等服務,但以非常規技術手段, 解決復雜、特殊技術問題而提供的服務除外; ②描曬復印圖紙、攝影攝像 等服務;③計量檢定單位提供的強制性計量檢定服務;④理化測試分析單位提供的儀器設備的購售、租賃及用戶服務。

       

      3.軟件相關研發活動與非研發活動說明

       

      軟件開發活動即使取得了軟件著作權,也不一定是研發活動。只有當 軟件開發活動符合研發活動的界定時,才屬于研發活動。

      ( 1 ) 軟件研發活動的典型

      ①  在計算機科學領域產生新的原理、語言、操作系統;

      ②  基于獨創技術,對新搜索引擎的設計和執行;

      ③  基于系統或者網絡的流程再造,試圖解決硬件或者軟件的沖突;

      ④  創建新的或者更有效的算法,開發計算專業領域中的軟件工具,

      如圖像處理、地理數據顯示、字符識別等;

      ⑤  建立新的、獨創的加密技術或者安全技術;

      ⑥  在操作系統、編程語言、數據管理、通訊軟件和軟件開發工具層 面上的信息技術開發;

      ⑦  開源軟件的開發;

      ⑧  互聯網技術的發展;

      ⑨  軟件的設計、開發、配置和維護等方面方法的研究;

      ⑩  在捕捉、傳輸、存儲、檢索、處理或顯示信息等通用方法上產生 進步的軟件開發;

      ⑪   開發軟件程序或系統所必需的, 旨在填補技術知識空白的試驗發 展;

      ⑫   對現有程序或系統的升級、擴充或改變體現了科學和 (或) 技術 的進步,并帶來了知識存量的增加,可將其歸為研發活動,如軟件適配不 同的操作系統或硬件、產品運行性能得以顯著提升;

      ⑬  針對新應用場景的軟件開發,如算法的優化迭代、產品基礎架構 和功能模塊的重新設計等。

       

      ( 2 ) 軟件相關非研發活動的典型

      常規性的軟件相關活動, 由于不涉及科學和 (或) 技術的進步或技 不確定性的解決,不屬于研發。例如:

      ①  運用已知方法和現有軟件工具進行商業應用軟件和信息系統的開 發;

      ②  使用標準的加密方法進行安全性驗證和數據完整性測試;

      ③  使用現有工具對網頁或者軟件的制作;

      ④  定制具有特殊用途的產品,在這個過程中,增加的知識對原有項 目有重大改進的除外;

      ⑤  為應用程序添加用戶功能 (包括基礎數據輸入功能) ;

      ⑥  試驗發展過程結束后,對現有系統或者程序的日常調試,如功能、 界面、性能等方面的簡單優化;

      ⑦  轉換和 (或) 編譯計算機語言;

      ⑧  用戶使用說明書的編寫。


       三、  研發項目管理

      適用研發費用加計扣除政策的兩大核心是 “研發活動的判斷”和 “研 發費用的準確核算歸集”,而兩者都需要以研發項目為基礎,即判斷研發 項目是否為研發活動且按照研發項目進行研發費用準確核算歸集。 因此, 規范的研發項目管理是研發費用加計扣除政策適用的基礎和前提。


      () 研發項目的組織形式

       1.主要組織形式

      根據企業研發活動組織方式的不同,企業研發項目一般分為自主研發、 委托研發、合作研發與集中研發。

      ( 1 ) 自主研發是指企業依靠自身資源,獨立進行研發,并對研發成果擁有完全獨立的知識產權。

      ( 2 ) 委托研發是指企業委托外部機構或個人基于企業研發需求而開展 的研發項目,企業以支付報酬的形式獲得受托方的研發成果所有權。如果 研發成果所有權僅屬于受托方,委托方不能享受研發費用加計扣除政策。

      ( 3 ) 合作研發是指立項企業通過契約形式與其他企業共同投入資金、 技術、人力等資源的研發項目。合作研發共同完成的知識產權,其歸屬由 合同約定,如果合同沒有約定的,由合作各方共同所有。

      ( 4 ) 集中研發是指企業集團根據生產經營和科技開發的實際情況,對 技術要求高、投資數額大、單個企業難以獨立承擔的項目進行集中開發。

      2.委托研發與合作研發的確認

      《技術合同認定管理辦法》 ( 國科發政字〔2000〕63 號 ) 第六條規定: 未申請認定登記和未予登記的技術合同,不得享受國家對有關促進科技成 果轉化規定的稅收、信貸和獎勵等方面的優惠政策。 因此,委托研發與合 作研發項目應簽訂合同,委托、合作研發的合同需經科技行政主管部門登 記。其中,根據財稅〔2018〕64 號規定,委托境外進行研發活動由委托方 到科技行政主管部門進行登記。

      () 研發項目的流程管理

      研發項目是以研發任務為中心, 以研發團隊為基本活動單位,在相應 研發條件的保障之下,開展研發活動。企業對研發項目從立項、實施到結 題,建議建立全流程的管理制度, 以便可以更好地適用研發費用加計扣除 政策。

      1.研發項目的立項

      企業研發項目立項需要有企業決議文件與項目計劃書。項目計劃書需 回答以下問題:為什么做、做什么、怎樣做、做的條件、做后取得的成果 和達到的水平、有什么創新點。

      因此,項目計劃書建議包括以下基本要素:

      ( 1 ) 研發目標,包括研發意義、國內外現狀、預期研發成果、預期實 現的技術指標、預期應用價值等;

      ( 2 ) 研發內容,包括技術難點或擬解決的關鍵技術問題、創新點、技 術路線等;

      ( 3 ) 研發條件,包括研發基礎、項目人員編制、經費預算等;

      ( 4 ) 項目進度安排,包括研發準備、技術攻關、試驗測試等進度安排;

      ( 5 ) 成果形式與考核指標。

      2.研發項目的實施

      為保證研發項目得以有效實施,并便利研發費用加計扣除政策享受, 建議企業建立規范的研發項目實施管理制度。例如,企業可以根據實際情 況,采取以下管理制度:

      ( 1 ) 研發項目歸口管理制度。企業可設立研發項目的歸口管理部門, 對項目實施全程管理,包括項目計劃書的編制、項目招標、合同簽訂與管 理、科技成果鑒定、資料歸檔等工作。

      ( 2 ) 項目責任人負責制度。為保證項目的順利進行,可明確項目的管 理權責,實行項目責任人負責制,并明確權利與責任。每一個項目一般確 定一或兩個項目責任人。

      ( 3 ) 研發費用全流程記錄制度。為保證研發費用的準確歸集,從每個 研發項目開始實施,建議研發部門與財務部門協調配合,對該項目的資源 投入情況進行全流程記錄。例如,通過工時系統對研發活動人員參與某一 研發項目的工時進行記錄、通過材料領料單對某一研發項目的研發領用材 料進行記錄等。

      ( 4 ) 研發進度記錄制度。例如,可對研發新材料關鍵技術攻關節點進 行記錄,包括技術路線、使用的關鍵設備和材料等;可對新材料是否達到 某一關鍵技術指標的測試過程進行記錄,包括測試的方法、結果、結論等。


      ( 5 ) 項目調整制度。在項目的執行過程中,如果出現技術路線或主要 研究內容調整、主要研究人員變動以及其他可能影響項目順利完成的重大 事項,項目責任人可及時向歸口的科研管理部門報告,并按規定的程序進 行項目變更、暫停、終止等。

      3.研發項目的結題

      研發項目結束后,建議項目組形成結題報告,包括項目進展情況、知 識產權成果、研發成果先進性、關鍵技術突破點、失敗原因分析、技術測 試報告等內容;建議財務部門形成財務決算報告。

      4.研發項目的資料管理

      建議企業建立研發項目資料全程規范化管理制度,明確企業內部相關 部門的資料管理職能。每個研發項目從立項、實施到結題形成的各類文件、 資料等, 由相關部門歸檔管理,從而為享受研發費用加計扣除政策提供資 料支撐。

      四、  研發費用加計扣除政策的主要內容

       

      (一) 政策適用范圍

      研發費用加計扣除政策適用于會計核算健全、實行查賬征收并能夠準 確歸集研發費用的居民企業。此外,為獲得創新性、創意性、突破性的產 品進行創意設計活動的企業發生的相關費用,也可按照規定進行加計扣除。

      1.負面清單行業企業不能享受研發費用加計扣除政策

      財稅〔2015〕119 號第四條列舉了不適用研發費用加計扣除政策的行業, 包括煙草制造業、住宿和餐飲業、批發和零售業、房地產業、租賃和商務 服務業、娛樂業、財政部和國家稅務總局規定的其他行業。上述行業以《國 民經濟行業分類與代碼 (GB/T4754-2011 ) 》為準,并隨之更新 ( 目前最新 版本為《國民經濟行業分類與代碼 (GB/T4754-2017 ) 》 ) 。


      2015 年第 97 號公告將負面清單行業企業的判斷口徑具體細化為:以列 舉的不適用稅前加計扣除政策行業為主營業務,其研發費用發生當年的主 營業務收入占企業按稅法第六條規定計算的收入總額減除不征稅收入和投 資收益的余額 50%(不含)以上的企業。從收入總額中減除的投資收益包括稅 法規定的股息、紅利等權益性投資收益以及股權轉讓所得。

      在計算收入總額時,應注意收入總額的完整性和準確性,稅收上確認 的收入總額不能簡單等同于會計收入,應重點關注稅會收入確認差異及調 整情況。在判定主營業務時,應將企業當年取得的各項不適用加計扣除行 業業務收入匯總確定。

      2.核定征收企業不能享受加計扣除政策

      根據財稅〔2015〕119 號文件規定,研發費用加計扣除政策適用于會計 核算健全、實行查賬征收并能夠準確歸集研發費用的居民企業。按核定征 收方式繳納企業所得稅的企業不能享受此項優惠政策。

      3.創意設計活動發生的相關費用可以享受加計扣除政策

      為落實《國務院關于推進文化創意和設計服務與相關產業融合發展的 若干意見》  ( 國發〔2014〕10 號 ) 文件精神,財稅〔2015〕119 號特別規 定了企業為獲得創新性、創意性、突破性的產品進行創意設計活動而發生 的相關費用,可按照規定進行加計扣除。

      創意設計活動是指多媒體軟件、動漫游戲軟件開發,數字動漫、游戲 設計制作;房屋建筑工程設計 (綠色建筑評價標準為三星) 、風景園林工 程專項設計;工業設計、多媒體設計、動漫及衍生產品設計、模型設計等。

      得一提的是,財稅〔2015〕119 號文件雖允許“創意設計活動”適用 加計扣除政策,但其屬于一項單獨的優惠政策,并不代表此類 “創意設計 活”屬于研發活動。

      (二) 研發費用加計扣除歸集口徑

      1.可加計扣除的研發費用范圍

      ( 1 ) 人員人工費用。指直接從事研發活動人員的工資薪金、基本養老 保險費、基本醫療保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費和住房 公積金,以及外聘研發人員的勞務費用。

      直接從事研發活動人員分為研究人員、技術人員和輔助人員三類。直 接從事研發活動人員既可以是本企業的員工,也可以是外聘研發人員。外 聘研發人員是指與本企業或勞務派遣企業簽訂勞務用工協議 (合同) 和臨 時聘用的研究人員、技術人員、輔助人員。接受勞務派遣的企業按照協議 (合同) 約定支付給勞務派遣企業,且由勞務派遣企業實際支付給外聘研 發人員的工資薪金等費用,屬于外聘研發人員的勞務費用。工資薪金包括 按規定可以在稅前扣除的對研發人員股權激勵的支出。

      ( 2 ) 直接投入費用。指研發活動直接消耗的材料、燃料和動力費用; 用于中間試驗和產品試制的模具、工藝裝備開發及制造費,不構成固定資 產的樣品、樣機及一般測試手段購置費,試制產品的檢驗費;用于研發活 動的儀器、設備的運行維護、調整、檢驗、維修等費用, 以及通過經營租 賃方式租入的用于研發活動的儀器、設備租賃費。

      ( 3 ) 折舊費用。指用于研發活動的儀器、設備的折舊費。

      (4)無形資產攤銷。指用于研發活動的軟件、專利權、非專利技術(包 括許可證、專有技術、設計和計算方法等) 的攤銷費用。

      ( 5 ) 新產品設計費、新工藝規程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘 探開發技術的現場試驗費。指企業在新產品設計、新工藝規程制定、新藥 研制的臨床試驗、勘探開發技術的現場試驗過程中發生的與開展該項活動 有關的各類費用。

      ( 6 ) 其他相關費用。指與研發活動直接相關的其他費用,如技術圖書 資料費、資料翻譯費、專家咨詢費、高新科技研發保險費,研發成果的檢 索、分析、評議、論證、鑒定、評審、評估、驗收費用,知識產權的申請費、注冊費、代理費,差旅費、會議費,職工福利費、補充養老保險費、 補充醫療保險費。此類費用總額不得超過可加計扣除研發費用總額的 10%。

      2.研發費用的會計核算、高新技術企業認定和加計扣除口徑對比

      目前研發費用主要有三個口徑,一是會計核算口徑,主要由《財政部 關于企業加強研發費用財務管理的若干意見》(財企〔2007〕194 號 ) 規范; 二是高新技術企業認定口徑, 由《科技部 財政部 國家稅務總局關于修訂 印發〈高新技術企業認定管理工作指引〉的通知》 ( 國科發火〔2016〕195 號 ) 規范;三是加計扣除口徑,由財稅〔2015〕119 號和 2015 年第 97 號公 告、2017 年第 40 號公告等文件規范。

      三個研發費用歸集口徑相比較,存在一定差異 (見表 5 ) 。形成差異的 主要原因如下:

      一是會計口徑的研發費用,其主要目的是為了準確核算研發活動支出, 而企業研發活動是企業根據自身生產經營情況自行判斷的,除該項活動應 屬于研發活動外,并無過多限制條件,企業在產品、技術、材料、工藝、 標準的研發過程中發生的各項費用均可計入研發費用。

      二是高新技術企業認定口徑的研發費用,其主要目的是為了判斷企業 研發投入強度、科技實力是否達到高新技術企業標準。為了保證口徑統一, 高新技術企業認定口徑對研發費用有明確的范圍,且對其他相關費用等部 分費用有一定的限制。

      三是研發費用加計扣除政策口徑的研發費用,其主要目的是為了細化 研發費用可以加計扣除的范圍,引導企業加大核心研發投入?杉佑嬁鄢 范圍針對企業直接的、核心的研發投入,對其他相關費用有一定的比例限 制。應關注的是,允許加計扣除的研發費用范圍采取的是正列舉方式,即 政策規定中沒有列舉的研發費用,不可以加計扣除。

      表 5  研發費用歸集口徑比較

       

       

      發費用加計扣除

       

      高新技術企業認

       

      計規定

       

           

      接從事研發活動人 員的工資薪金、基本養 老保險費、基本醫療保 險費、失業保險費、工 傷保險費、生育保險費 和住房公積金,以及外 聘研發人員的勞務

      用。

       

      業科技人員的工資 金、基本養老保險 費、基本醫療保險費、 失業保險費、工傷保 費、生育保險費和住 公積金,以及外聘科 員的勞務費用。

       

      業在職研發人員  的工資、獎金、津貼、 補貼、社會保險費、 住房公積金等人  費用以及外聘研  員的勞務費用。

       

      計核算范圍 于稅收范  圍。高新技 企業人員人 費用歸集對 科技人員。

           

      (1) 研發活動直接消 耗的材料、燃料和動力 費用。

       

      (1)直接消耗的材料、 料和動力費用。

      (1) 研發活動直 耗的材料、燃料和 動力費用。

       

      (2) 用于中間試驗和 品試制的模具、工藝 備開發及制造費,不 成固定資產的樣品、 機及一般測試手段 置費,試制產品的檢 驗費。

      (2) 用于中間試驗和 產品試制的模具、工藝 裝備開發及制造費,不 成固定資產的樣品、 機及一般測試手段 購置費,試制產品的檢 驗費。

      (2) 用于中間試 品試制的模具、 工藝裝備開發及 ,樣品、樣機及 一般測試手段購 ,試制產品的檢驗 費等。

       

      (3) 用于研發活動的 儀器、設備的運行 護、調整、檢驗、維修 等費用,以及通過經營 租賃方式租入的用 研發活動的儀器、設備 租賃費。

      (3) 用于研究開發活 動的儀、設備的運行 維護、調整、檢驗、檢 測、維等費用,以及 通過經營租賃方式租 入的用于研發活動的 定資產租賃費。

      (3) 用于研發活 儀器、設備、房屋 等固定資產的租 ,設備調整及檢驗 ,以及相關固定資 的運行維護、維修 等費用。

       

       

       

      屋租賃費不 屬于加計扣除 范圍。

         

       

      用于研發活動的儀器、 備的折舊費。

      于研究開發活動的 儀器、備和在用建筑 的折舊費。

      研發設施的改建、

       

      于研發活動的儀 、設備、房屋等固 資產的折舊費。

      屋折舊費、 發設施的改 、改裝、裝

      和修理過程

       

       

       

       

      發費用加計扣除

       

      高新技術企業認

       

      計規定

       

            

       

      裝、裝和修理過程中 的長期待攤費用。

       

      發生的長期 攤費用不計 加計扣除范 。

           

       

       

       

       

      用于研發活動的軟件、 專利權、非專利技  (包括許可證、專有技 術、設計和計算方 ) 的攤銷費用。

       

       

       

       

      于研究開發活動的 軟件、知識產權、非專 技術(專有技術、許 可證、設計和計算方法 ) 的攤銷費用。

       

       

       

       

       

      于研發活動的軟 、專利權、非專利 技術等無形資產 銷費用。

      新技術企業 定口徑的研 發費用包   “知識產權 銷,而加計 除口徑的研 發費用包   專利權”攤 ,二者存  一定差異。

            

       

       

       

       

       

       

      新產品設計費、新工藝 規程制定費、新藥研制 的臨床試驗費、勘探開 發技術的現場試驗費。

       

       

       

       

       

      符合條件的設計費用、 裝備調試費用、試驗費 (包括新藥研制的 床試驗費、勘探開發技 術的現場試驗費、田間 驗費等) 。

       

      新技術企業 定口徑將裝 調試費用、 間試驗費用 入范圍;會 雖未對設計 驗等費用進 列舉,但規 研究、開發 程中發生的 關費用均可

      計入研發費

       

       

       

       

      發費用加計扣除

       

      高新技術企業認

       

      計規定

       

       

       

       

       

      。

           

      研發活動直接相關  的其他費用,如技術圖 書資料費、資料翻譯  費、專家咨詢費、高新 科技研發保險費,研發 成果的檢索、分析、評 議、論證、鑒定、評審、 評估、驗收費用,知識 產權的申請費、注冊  、代理費,差旅費、 議費,職工福利費、 補充養老保險費、補充 醫療保險費。此項費用 總額不得超過可加計  扣除研發費用總額的

      10%。

       

      研究開發活動直接 相關的其他費用,包括 技術圖書資料費、資料 譯費、專家咨詢費、 新科技研發保險費, 發成果的檢索、論 證、評審、鑒定、驗收 費用,知識產權的申請 、注冊費、代理費, 會議費、差旅費、通訊 費等。此項費用一般不 超過研究開發總費  20%,另有規定的 除外。

       

       

      研發活動直接相 其他費用,包括 圖書資料費、資 譯費、會議費、 費、辦公費、外 、研發人員培訓 、培養費、專家咨 、高新科技研發 費用等。研發成 論證、評審、驗 、評估以及知識產 權的申請費、注 、代理費等費用。

       

       

       

       

       

       

       

      計扣除政策 高新技術企 認定研發費 范圍中對其 相關費用總 有比例限  。

      3.研發費用加計扣除 “其他相關費用”限額計算方法

      財稅2015〕119 號明確與研發活動直接相關的其它相關費用,不得超 過可加計扣除研發費用總額的 10%。根據 2021 年第 28 號公告的規定,從 2021 年起,企業在一個納稅年度內同時開展多項研發活動的, 由原來按照 每一研發項目分別計 “其他相關費用”限額,改為統一計算全部研發項 目 “其他相關費用”限額。

      例如:甲企業 2023 年開展了 A、B 兩個研發項目,A 項目人員人工等五 項費用之和為 88 萬元,與研發活動直接相關的其他相關費用 12 萬元;B  目人員人工等五項費用之和為 84 萬元,與研發活動直接相關的其他相關費用 8 萬元,假設兩項研發活動均符合加計扣除相關規定。

      2023 年度該企業 A、B 兩個項目的其他相關費用限額為 19.11 萬元[(88 + 84) × 10% ÷ (1- 10%)],小于實際發生20 萬元 (12+ 8)。則該企業當年 允許加計扣除的其他相關費用為 19.11 萬元,允許加計扣除的研發費用為191.11 萬元 (88+ 84+ 19.11)。

      2023 年該企業的研發費用加計扣除額為 191.11 萬元(191.11 × 100%)。

      4.資本化項目中 “其他相關費用”處理

      按照現行政策規定,2021 年及以后年度,對于資本化項目 “其他相關 費用”的處理分以下四步:第一步按當年全部費用化項目和當年已結束的 資本化項目統一計算出當年全部項目 “其他相關費用”限額;第二步比較 “其他相關費用”限額及其實際發生數的大小,確定可以加計扣除的 “其 他相關費”金額;第三步用可加計扣除的 “其他相關費用”金額除以全 部項目實際發生的 “其他相關費用”,得出可加計扣除比例;第四步用可 加計扣除比例乘以每個資本化項目實際發生的 “其他相關費用”,得出單 個資本化項目可加計扣除的 “其他相關費用”,與該項目其他可加計扣除 的研發費用一并在以后年度攤銷。

      5.企業委托研發費用的有關規定

      企業委托境內的外部機構或個人開展研發活動發生的費用,可按規定 稅前扣除;加計扣除時按照研發活動發生費用的 80%作為加計扣除基數。委 托個人研發的,應憑個人出具的發票等合法有效憑證在稅前加計扣除 (個 人可通過電子稅務局等渠道申請發票或到稅務機關申請代開發票) 。其中 “研發活動發生的費用”是指委托方實際支付給受托方的費用。無論委托 方是否享受研發費用稅前加計扣除政策,受托方均不得加計扣除。委托外 部研究開發費用實際發生額應按照獨立交易原則確定。

      根據財稅2018〕64 號相關規定,企業委托境外進行研發活動所發生 的費用,按照費用實際發生額的 80%計入委托方的委托境外研發費用。委托境外研發費用不超過境內符合條件的研發費用三分之二的部分,可以按規 定在企業所得稅前加計扣除。要注意,委托境外個人進行研發活動所發生 的費用不可加計扣除。

      6.企業委托關聯方和非關聯方管理要求的區別

      委托方委托關聯方開展研發活動的,受托方需向委托方提供研發過程 中實際發生的研發項目費用支出明細情況。 比如,A 企業 2023 年委托B 關 聯企業研發,假設該研發項目符合研發費用加計扣除的相關條件。A 企業支 付給 B 企業 100 萬元。B 企業實際發生研發費用 90 萬元 (其中按可加計扣 除口徑歸集的費用為 85 萬元) ,利潤 10 萬元。2023 年,A 企業可加計扣 除的金額為 100 × 80% × 100%=80 萬元,但 B 企業應向 A 企業提供實際發生 費用 90 萬元的明細情況。

      委托方委托非關聯方開展研發的,考慮到涉及商業秘密等原因,受托 方無需向委托方提供研發過程中實際發生的研發項目費用支出明細情況。

      () 沖減研發費用的特殊情況

      1.特殊收入應扣減可加計扣除的研發費用

      企業開展研發活動中實際發生的研發費用可按規定享受加計扣除政 策。實務中常有已歸集計入研發費用、但在當期取得的研發過程中形成的 下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入,此類收入均為與研發活動直接 相關的收入,應沖減對應的可加計扣除的研發費用。為簡便操作,企業取 得研發過程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入,在計算確 認收入當年的加計扣除研發費用時,應從已歸集研發費用中扣減該特殊收 入,不足扣減的,加計扣除研發費用按零計算。

      2.研發活動直接形成產品或作為組成部分形成的產品對外銷售的特殊 處理生產單機、單品的企業,研發活動直接形成產品或作為組成部分形成的產品對外銷售,產品所耗用的料、工、費全部計入研發費用加計扣除不 符合政策鼓勵本意?紤]到材料費用占比較大且易于計量,企業研發活動 直接形成產品或作為組成部分形成的產品對外銷售的,研發費用中對應的 材料費用不得加計扣除。產品銷售與對應的材料費用發生在不同納稅年度 且材料費用已計入研發費用的,可在銷售當年以對應的材料費用發生額直 接沖減當年的研發費用,不足沖減的,結轉以后年度繼續沖減。

      3.政府補助用于研發應區別處理

      根據 2017 年第 40 號公告規定,企業取得的政府補助,會計處理時采 用直接沖減研發費用方法且稅務處理時未將其確認為應稅收入的,應按沖 減后的余額計算加計扣除金額。

      根據《企業會計準則第 16 號—政府補助》規定,政府補助有總額法和 凈額法兩種會計處理方法。凈額法是將政府補助確認為對相關資產賬面價 值或者所補償成本費用等的扣減。按照企業所得稅法的規定,企業取得的 政府補助應確認為收入,計入收入總額。凈額法產生了稅會差異。企業在 稅收上將政府補助確認為應稅收入,同時增加研發費用,加計扣除應以稅 前扣除的研發費用為基數。但企業未進行相應調整的,稅前扣除的研發費 用與會計的扣除金額相同,應以會計上沖減后的余額計算加計扣除金額。 例如:2023 年,某企業發生研發費用 200 萬元,取得政府補助 50 萬元,當 年會計上的研發費用為 150 萬元,未進行相應的納稅調整,其稅前加計扣 除金額為 150 萬元 (150 × 100%)。

      () 其他事項

      1.研發費用加計扣除可以與其他企業所得稅優惠事項疊加享受

      根據《國家稅務總局關于發布修訂后的<企業所得稅優惠政策事項辦理 辦法>的公告》 (2018年第 23 號)的規定,稅收優惠,是指企業所得稅法規 定的優惠事項, 以及國務院和民族自治地方根據企業所得稅法授權制定的企業所得稅優惠事項。包括免稅收入、減計收入、加計扣除、加速折舊、 所得減免、抵扣應納稅所得額、減低稅率、稅額抵免等。

      按照《財政部 國家稅務總局關于執行企業所得稅優惠政策若干問題的 通知  (財稅〔2009〕69 號 ) 的規定,企業所得稅法及其實施條例中規定 的各項稅收優惠,凡企業符合規定條件的,可以同時享受。 因此,企業既 符合享受研發費用加計扣除政策條件,又符合享受其他優惠政策條件的, 可以同時享受有關優惠政策。

      例如,研發費用加計扣除政策可以疊加享受加速折舊政策。2017 年第 40 號公告將加速折舊的加計扣除口徑調整為就稅前扣除的折舊部分計算加 計扣除。某企業 2022 年 12 月購入并投入使用一專門用于研發活動的設備, 單位價 1200 萬元,會計處理時按 8 年折舊,稅法上規定的最低折舊年限  10 年,不考慮殘值。企業對該項設備選擇縮短折舊年限的加速折舊方式, 折舊年限縮短為 6 年 ( 10 ×60%=6 ) 。2023 年企業會計處理計提折舊額 150 萬元 ( 1200/8=150) ,稅收上因享受加速折舊優惠可以扣除的折舊額是 200 萬元 ( 1200/6=200 ) ,若該設備 6 年內用途未發生變化,每年均符合加計 扣除政策規定,則企業在 6 年內每年直接就其稅前扣除的 “儀器、設備折 舊費”200 萬元進行加計扣除 200 萬元 ( 200 × 100%=200) 。

      2.失敗的研發活動所發生的研發費用也可加計扣除

      失敗的研發活動所發生的研發費用也可享受加計扣除。一是企業的 發活動具有一定的風險和不可預測性,既可能成功也可能失敗,政策是對 研發活動予以鼓勵,并非單純強調結果;二是失敗的研發活動也并不是毫 無價值的,在一般情況下的 “失敗”是指沒有取得預期的結果,但可以取 得其他有價值的成果;三是許多研發項目的執行是跨年度的,在研發項目 執行當年,其發生的研發費用就可以享受加計扣除,而不是在項目執行完 成并取得最終結果以后才可以申請加計扣除。在享受加計扣除時實際無法 預知研發成果,如強調研發成功才能加計扣除,將極大的增加企業享受優惠的成本,降低政策激勵的有效性。

      3.盈利企業和虧損企業都可以享受加計扣除政策

      現行企業所得稅法第五條明確企業每一納稅年度的收入總額,減除不 征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額, 為應納稅所得額,因此,企業發生的研發費用,不論企業當年是盈利還是 虧損,其發生符合條件的研發費用均可以加計扣除。虧損企業享受研發費 用加計扣除后,將加大虧損額,在結轉以后年度彌補虧損時,將減少以后 年度的應納稅所得額,從而享受到政策紅利。

       五、  加計扣除研發費用核算要求

       (一) 享受研發費用加計扣除政策的會計核算要求

      企業需要關注的是,財稅〔2015〕119 號文件對研發費用會計核算提出 了若干要求:

      1.遵照國家統一會計制度:企業應按照國家財務會計制度要求,對研 發支出進行會計處理。

      2.設置研發支出輔助賬:對享受加計扣除的研發費用,按研發項目 置輔助賬,準確歸集核算當年可加計扣除的各項研發費用實際發生額。企 業在一個納稅年度內進行多項研發活動的,應按照不同研發項目分別歸集 可加計扣除的研發費用。企業研發費用各項目的實際發生額歸集不準確的, 稅務機關有權對其稅前扣除額或加計扣除額進行合理調整。

      3.研發費用與生產費用分別核算:企業應對研發費用和生產經營費用 分別核算,準確、合理歸集各項費用支出,對劃分不清的,不得實行加計 扣除。

      (二) 研發支出輔助賬的樣式

      研發項目立項時應設置研發支出輔助賬,由企業留存備查。2015 年第 97 號公告和 2021 年第 28 號公告為指導企業設置研發支出輔助賬,明確了 研發支出輔助賬樣式,供企業參照使用, 以幫助企業防范相關風險。研發 支出輔助賬樣式包括以下幾種:

      1.2015 版研發支出輔助賬樣式及匯總表:根據 2015 年第 97 號公告, 研發支出輔助賬樣式包括 4 種形式,分別為自主研發 “研發支出”輔助賬 樣式、委托研發 “研發支出”輔助賬樣式、合作研發 “研發支出”輔助賬 樣式、集中研發 “研發支出”輔助賬樣式。企業繼續使用 2015 版研發支出 輔助賬樣式的,可以參考 2021 版研發支出輔助賬樣式對委托境外研發費用、 其他相關費用限額的計算公式等進行相應調整。

      2.2021 版研發支出輔助賬樣式及匯總表: 2015 版研發支出輔助賬樣 式相比,2021 版研發支出輔助賬樣式將輔助賬體系由 “4 張輔助賬+1 張匯 總”精簡為 “1 張輔助賬+1 張匯總表”,并精簡了輔助賬填報項目,減 少了企業填寫工作量。

      3. 自行設計的研發支出輔助賬樣式:企業按照研發項目設置輔助賬時, 可以自主選擇使用 2015 版研發支出輔助賬樣式,或者 2021 版研發支出輔 助賬樣式,也可以參照上述樣式自行設計研發支出輔助賬樣式。企業自行 設計的研發支出輔助賬樣式,應當包括 2021 版研發支出輔助賬樣式所列數 據項,且邏輯關系一致,能準確歸集允許加計扣除的研發費用。

      () 研發支出輔助賬核算流程

      企業應根據研發項目的形式,在立項后按要求設置輔助賬。其中,選  2015 版研發支出輔助賬樣式的,應根據研發項目的形式選擇相應的輔助 賬樣式,如自主研發的項目,選擇自主研發 “研發支出”輔助賬樣式,委 托研發的項目,選擇委托研發 “研發支出”輔助賬樣式等;選擇 2021 版研 發支出輔助賬樣式的,按研發項目設置輔助賬即可。 同一項 目既涉及費用化,又涉及資本化的應分別設置輔助賬。

      企業應根據研發支出輔助賬,匯總填報輔助賬匯總表。需注意的是, 研發支出輔助賬匯總表應填報所屬期間的費用化及已結束的資本化項目的 研發支出金額。具體核算流程可見下圖: 

        注:  “填報申報表”中的 “預繳”是指 7 月份預繳申報第 2 季度 (按季預繳) 或 6 月份 (按月預繳) 企業所得稅及 10 月份預繳申報 3 季度 (按季預繳) 或 9 月份 (按 月預繳) 企業所得稅。

      (四) 研發費用的費用化或資本化處理方面的規定 

      企業開展研發活動中實際發生的研發費用形成無形資產的,其稅收上 資本化的時點應與會計處理保持一致!镀髽I會計準則第 6 號-無形資產》 規定,企業內部研究開發項目的支出,應當區分研究階段支出與開發階段 支出。

      1.研究階段支出

      研究,是指為獲取新的科學或技術知識并理解它們而進行的獨創性的 有計劃調查。 比如,意在獲取知識而進行的活動,研究成果或其他知識的 應用研究、評價和最終選擇,材料、設備、產品、工序、系統或服務替代 品的研究,新的或經改進的材料、設備、產品、工序、系統或服務的可能 替代品的配制、設計、評價和最終選擇等,均屬于研究活動。

      研究階段是探索性的, 已進行的研究活動將來是否會轉入開發、開發 后是否會形成無形資產等均具有較大的不確定性。 因此,對于企業內部研 究開發項目,研究階段的有關支出,應當在發生時全部費用化,計入當期 損益 (管理費用) 。

      2.開發階段支出

      開發,是指在進行商業性生產或使用前,將研究成果或其他知識應用 于某項計劃或設計, 以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品 等。 比如,生產前或使用前的原型和模型的設計、建造和測試,不具有商 業性生產經濟規模的試生產設施的設計、建造和運營等,均屬于開發活動。

      考慮到進入開發階段的研發項目形成成果的可能性較大,如果企業能 夠證明開發支出符合無形資產的定義及相關確認條件,則可將其確認為無 形資產。具體來講,對于企業內部研究開發項目,開發階段的支出同時滿 足了下列條件的才能資本化,確認為無形資產,否則應當計入當期損益(費用 ) 。

      ( 1 ) 完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性。

      ( 2 ) 具有完成該無形資產并使用或出售的意圖。

      ( 3 ) 無形資產產生經濟利益的方式,包括能夠證明運用該無形資產生 產的產品存在市場或無形資產自身存在市場,無形資產將在內部使用的, 應當證明其有用性。

      ( 4 ) 有足夠的技術、財務資源和其他資源支持,以完成該無形資產的 開發,并有能力使用或出售該無形資產。

      ( 5 ) 歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠地計量。

      3.無法區分研究階段和開發階段的支出

      無法區分研究階段和開發階段的支出,應當在發生時費用化,計入當 期損益 (管理費用) 。

      (五) 共用的人員及儀器、設備、無形資產核算要求

      部分企業特別是中小企業,從事研發活動的人員同時也會承擔生產經 營管理等職能,用于研發活動的儀器、設備、無形資產同時也會用于非研 發活動。財稅〔2015〕119 號對允許加計扣除的研發費用不再強調“專門用 ”,為準確核算研發費用,企業應對此類人員參與研發活動情況及儀器、 設備、無形資產的使用情況做必要記錄,并將其實際發生的相關費用按實 際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配,未分配的不得 加計扣除。

      () 研發費用的核算須做好部門間協調配合

      研發費用的核算需要做大量的準備工作,如研發費用加計扣除政策要 求的留存備查資料涉及公司決議、研發合同、會計賬簿、相關科技成果資 料等,因此需要企業研發、財務等各職能部門密切配合。如果各部門不能 有效配合,導致相關資料不全,會計核算不準確、不完整,會影響到準確 歸集研發費用以及享受優惠政策。

      () 企業集團集中開發的研發費用分攤需要關注關聯申報

      企業集團根據生產經營和科技開發的實際情況,對集中研發項目按照 財稅〔2015〕119 號規定歸集的可加計扣除的研發費用,按照權利和義務相 一致、費用支出和收益分享相配比的原則,合理確定研發費用的分攤方法, 在受益成員企業間進行分攤,由相關成員企業分別計算加計扣除。

      企業集團應將集中研發項目的協議或合同、集中研發項目研發費決算

      表,集中研發項目費用分攤明細情況表和實際分享收益比例等資料提供給 相關成員企業。協議或合同應明確參與各方在該研發項目中的權利和義務、 費用分攤方法等內容。

      根據《國家稅務總局關于完善關聯申報和同期資料管理有關事項的公 告》 ( 2016 年第 42 號 ) 的規定,企業集團開發、應用無形資產及確定無形 資產所有權歸屬的整體戰略,包括主要研發機構所在地和研發管理活動 生地及其主要功能、風險、資產和人員情況等應在主體文檔中披露。

      (八) 合作研發項目核算要求

      財稅2015〕119 號規定,企業共同合作開發的項目,由合作各方就自 身實際承擔的研發費用分別計算加計扣除。企業共同合作研發的項目,  合作各方就自身實際承擔的研發費用,按照項目計劃書、經登記的技術開  (合作) 合同等進行分項目會計核算、設置研發支出輔助賬,并按照 發費用歸集范圍分別計算加計扣除。

       六、  研發費用加計扣除申報和后續管理

       (一) 享受研發費用加計扣除政策的辦理方式

      企業享受研發費用加計扣除優惠政策采取 “真實發生、 自行判別、 申 報享受、相關資料留存備查”的辦理方式。具體流程可見下圖:


      注:  “季度和年度終了” 中的 “季度”是指 “申報享受研發費用加計扣除政策的二 季度和三季度”;  “享受優惠時”中的 “預繳”是指 7 月份預繳申報第 2 季度 (按季預 ) 或 6 月份 (按月預繳) 企業所得稅及 10 月份預繳申報第 3 季度 (按季預) 或 9 月 (按月預繳) 企業所得稅。

      (二) 享受研發費用加計扣除政策的時點

      1.預繳申報享受

      ( 1 ) 企業 7 月份預繳申報第 2 季度 (按季預繳) 或 6 月份 (按月預繳) 企業所得稅時,能準確歸集核算研發費用的,可以結合自身生產經營實際 情況, 自主選擇就當年上半年研發費用享受加計扣除政策。

      對 7 月份預繳申報期未選擇享受優惠的企業,在 10 月份預繳申報或年 度匯算清繳時能夠準確歸集核算研發費用的,可結合自身生產經營實際情況, 自主選擇在 10 月份預繳申報或年度匯算清繳時統一享受。

      ( 2 ) 企業 10 月份預繳申報第 3 季度 (按季預繳) 或 9 月份 (按月預  ) 企業所得稅時,能準確歸集核算研發費用的,企業可結合自身生產經 營實際情況, 自主選擇就當年前三季度研發費用享受加計扣除政策。

      10 月份預繳申報期未選擇享受優惠的企業,在年度匯算清繳時能夠 準確歸集核算研發費用的,可結合自身生產經營實際情況, 自主選擇在年 度匯算清繳時統一享受。

      2.匯繳申報享受

      企業年度匯算清繳時能夠準確歸集核算研發費用的,可以就當年發生 的研發費用享受加計扣除政策。

      (三) 享受研發費用加計扣除政策的留存備查資料

      1.企業自主、委托境內、合作、集中研發費用享受加計扣除政策的, 應留存備查以下資料:

      ( 1 ) 自主、委托、合作研究開發項目計劃書和企業有權部門關于自主、 委托、合作研究開發項目立項的決議文件;

      ( 2 ) 自主、委托、合作研究開發專門機構或項目組的編制情況和研發 人員名單;

      ( 3 ) 經科技行政主管部門登記的委托、合作研究開發項目的合同,科 技行政主管部門一般是指技術合同登記機構;

      ( 4 ) 從事研發活動的人員 (包括外聘人員) 和用于研發活動的儀器、 設備、無形資產的費用分配說明 (包括工作使用情況記錄及費用分配計算 證據材料) ;

      ( 5 ) 集中研發項目研發費決算表、集中研發項目費用分攤明細情況表 和實際分享收益比例等資料;

      ( 6 )  “研發支出”輔助賬及匯總表; 

      ( 7 ) 企業如果已取得地市級 (含) 以上科技行政主管部門出具的鑒定 意見,應作為資料留存備查。

      2.企業委托境外研發費用享受加計扣除政策的,應留存備查以下資料:

      ( 1 ) 企業委托研發項目計劃書和企業有權部門立項的決議文件;

      ( 2 ) 委托研究開發專門機構或項目組的編制情況和研發人員名單;

      ( 3 ) 經科技行政主管部門登記的委托境外研發合同,科技行政主管部 門一般是指技術合同登記機構;

      ( 4 )  “研發支出”輔助賬及匯總表;

      ( 5 ) 委托境外研發銀行支付憑證和受托方開具的收款憑據;

      ( 6 ) 當年委托研發項目的進展情況等資料。

      ( 7 ) 企業如果已取得地市級 (含) 以上科技行政主管部門出具的鑒定 意見,應作為資料留存備查。

      企業預繳申報享受優惠時,應將《研發費用加計扣除優惠明細表》 ( A107012 ) 與規定的其他資料一并留存備查。

      企業對留存備查資料的真實性、合法性承擔法律責任。按照 2018 年第 23 號公告,企業留存備查資料應從企業享受優惠事項當年的企業所得稅匯 算清繳期結束次日起保留 10 年。

      () 稅務機關后續管理

      企業享受優惠事項后,稅務機關應適時開展后續管理。在后續管理時, 企業應當根據稅務機關管理服務的需要,按照規定的期限和方式提供留存 備查資料, 以證實享受優惠事項符合條件。企業未能按照稅務機關要求提 供留存備查資料,或者提供的留存備查資料與實際生產經營情況、財務核 算情況等不符,無法證實符合優惠事項規定條件的,或者存在弄虛作假情 況的,稅務機關將依法追繳其已享受的企業所得稅優惠,并按照稅收征管 法等相關規定處理。

      (五) 其他注意事項

      1.享受研發費用加計扣除的研發項目無需事先通過相關部門鑒定或立 項

      企業申報享受研發費用加計扣除優惠,無需事前通過科技部門鑒定。

      企業研發項目立項,只需企業內部有決策權的部門,如董事會等作出 決議即可,無需經過科技部門和稅務部門進行立項備案。政府及相關部門 支持的重點項目,根據政府部門立項管理的相關要求辦理。委托研發和合 作研發的合同,需經科技行政主管部門登記。

      2.稅企雙方對研發項目有異議的由稅務機關轉請科技部門鑒定

      財稅2015〕119 號規定,稅務機關對企業享受加計扣除優惠的研發項 目有異議的,可以轉請地市級 (含) 以上科技行政主管部門出具鑒定意見, 科技部門應及時回復意見。企業承擔省部級 (含) 以上科研項目的, 以及 以前年度已鑒定的跨年度研發項目,不再需要鑒定。

      《科技部政部 國家稅務總局關于進一步做好企業研發費用加計扣 除政策落實工作的通知》 ( 國科發政〔2017〕211 號 ) 規定,稅務部門事中、 事后對企業享受加計扣除優惠的研發項目有異議的,應及時通過縣 ( 區 ) 級科技部門將項目資料送地市級 (含) 以上科技部門進行鑒定; 由省直接 管理的縣、市,可直接由縣級科技部門進行鑒定。鑒定部門在收到稅務部 門的鑒定需求后,應及時組織專家進行鑒定,并在規定時間內通過原渠道 將鑒定意見反饋稅務部門。鑒定時,應由 3 名以上相關領域的產業、技術、 管理等專家參加。

      3.當年符合條件未享受加計扣除優惠的可以追溯享受

      企業符合財稅〔2015〕119 號規定的研發費用加計扣除條件而在 2016 年 1 月 1 日以后未及時享受該項稅收優惠的,可以追溯享受,追溯期限最 長為 3 年。


      來源:國家稅務總局網站   閱讀原文 


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      ④高新技術企業培育、輔導、認定及認定后的火炬年報申報、稅收優惠享受等咨詢;

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